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Sentencia AN: Existencia de EP por maquila

Actualizado: 27 oct 2023


La Audiencia Nacional determina la existencia de establecimiento permanente en España de una entidad suiza en estructuras de riesgo limitado (actividades de maquila)


El pasado 15 de Abril, fue publicada una sentencia de la Audiencia Nacional (AN) (Sentencia núm. 1879/2021) en relación con la existencia de un establecimiento permanente en España de una sociedad residente en Suiza por la actividad llevada a cabo por sus filiales españolas, que confirma de nuevo el criterio aplicado por la Agencia Tributaria (AEAT) y respaldado por el Tribunal Supremo (TS) en anteriores casos (STS 12/1/ 2012 “caso Roche”, STS 18/6/ 2014 “caso Borax” y STS 20//2016 “caso Dell”)


Asunto Mondelez Europe GMBH (CESA también de aquí en adelante)


Actuaciones inspectoras de carácter general por Impuesto sobre la Renta de No residentes por ejercicio 2009, por IVA, 2009 y 2010.


IRNR liquidación de la que resulta una deuda a ingresar por importe de 526.182,61 euros, de los que 455.920,84 euros correspondían a la cuota y 70.261,77 euros correspondían a intereses de demora.


Alegaciones de CESA


Alega la actora que desde 2009 el grupo suizo recurrente ha realizado una operación de reestructuración y cambio de negocio denominado "One Europe" que ha afectado a España. En consecuencia, se han centralizado las operaciones desde Suiza, pasando de un modelo nacional a otro regional europeo en categoría de productos, de modo que en España se han desarrollado funciones de maquila ( Cadbury Industrial), y de distribución ( Cadbury España S.L.), así como de prestación de servicios generales ( Cadbury Servicios S.l.), según contratos de 30 de junio de 2.009, pero en Suiza se toman las decisiones estratégicas a través del equipo de liderazgo europeo y Director de Fabricación.

Así, en los mercados locales se asumen tareas de menor valor añadido, siendo las unidades locales propietarias de las fábricas y maquinarias. A consecuencia de ello creció el número de empleados, siendo contratados también fuera del grupo, y sin que fuese necesario contar con las instalaciones de las entidades locales. CESA fue dotada de una amplia estructura de medios materiales y humanos.


La actora alega que desde 2009 el grupo suizo recurrente ha realizado una operación de reestructuración y cambio de negocio denominado "One Europe" que ha afectado a España. En consecuencia, se han centralizado las operaciones desde Suiza, pasando de un modelo nacional a otro regional europeo en categoría de productos, de modo que en España se han desarrollado funciones de maquila ( Cadbury Industrial), y de distribución ( Cadbury España S.L.), así como de prestación de servicios generales ( Cadbury Servicios S.l.), según contratos de 30 de junio de 2.009, pero en Suiza se toman las decisiones estratégicas a través del equipo de liderazgo europeo y Director de Fabricación.

Así, en los mercados locales se asumen tareas de menor valor añadido, siendo las unidades locales propietarias de las fábricas y maquinarias. A consecuencia de ello creció el número de empleados, siendo contratados también fuera del grupo, y sin que fuese necesario contar con las instalaciones de las entidades locales. CESA fue dotada de una amplia estructura de medios materiales y humanos.


Convenio Hispano Suizo de doble imposición de 26 de abril de 1966, el cual dispone en la redacción aplicable al ejercicio de autos:

"Artículo 5 . Establecimiento permanente.

1. A los efectos del presente Convenio, la expresión «establecimiento permanente» significa un lugar fijo de negocios en el que una empresa efectúe toda o parte de su actividad.

2. La expresión «establecimiento permanente» comprende, en especial: a) las sedes de dirección; b) las sucursales; c) las oficinas; d) las fábricas; e) los talleres; f) las minas, canteras o cualquier otro lugar de extracción de recursos naturales; g) las obras de construcción o de montaje cuya duración exceda de doce meses.


3. El término «establecimiento permanente» no comprende: a) la utilización de instalaciones con el único fin de almacenar, exponer o entregar bienes o mercancías pertenecientes a la empresa; b) el mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa con el único fin de almacenarlas, exponerlas o entregarlas; c) el mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa con el único fin de que sean transformadas por otra empresa; d) el mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de comprar bienes o mercancías o recoger información para la empresa;

e) el mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de hacer publicidad, suministrar información, realizar investigaciones científicas o desarrollar otras actividades similares que tengan carácter preparatorio o auxiliar, siempre que estas actividades se realicen para la propia empresa.

4. Una persona que actúe en un Estado contratante por cuenta de una empresa del otro Estado contratante, salvo que se trate de un agente independiente comprendido en el párrafo 5, se considera que constituye establecimiento permanente en el Estado primeramente mencionado si tiene y ejerce habitualmente en este Estado poderes para concluir contratos en nombre de la empresa, a menos que sus actividades se limiten a la compra de bienes o mercancías para la misma.

5. No se considera que una empresa de un Estado contratante tiene establecimiento permanente en el otro Estado contratante por el mero hecho de que realice actividades en este otro Estado por medio de un corredor, un comisionista general o cualquier otro mediador que goce de un estatuto independiente, siempre que estas personas actúen dentro del marco ordinario de su actividad.

6. El hecho de que una sociedad residente de un Estado contratante controle o sea controlada por una sociedad residente del otro Estado contratante o que realice actividades en este otro Estado (ya sea por medio de establecimiento permanente o de otra manera) no convierte por si sólo a cualquiera de estas sociedades en establecimiento permanente de la otra..." "Artículo 7. Beneficios de las Empresas.

1. Los beneficios de una empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposición de este Estado, a no ser que la empresa efectúe operaciones en el otro Estado por medio de un establecimiento permanente situado en él. En este último caso, los beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero sólo en la medida en que puedan atribuirse al establecimiento permanente.

2. Cuando una empresa de un Estado contratante realice negocios en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él, en cada Estado contratante se atribuirán al establecimiento permanente los beneficios que éste obtendría si fuese una empresa distinta y separada que realizase las mismas o similares actividades, en las mismas o similares condiciones, y tratase con total independencia con la empresa de la que es establecimiento permanente (...)"


Art.13 del RDL 5/2004: " Rentas obtenidas en territorio español.

1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:

a) Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante establecimiento permanente situado en territorio español.


Se entenderá que una persona física o entidad opera mediante establecimiento permanente en territorio español cuando por cualquier título disponga en éste, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad, o actúe en él por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del contribuyente, que ejerza con habitualidad dichos poderes.

En particular, se entenderá que constituyen establecimiento permanente las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas u otros establecimientos, las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras, las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de exploración o de extracción de recursos naturales, y las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de seis meses.

b) Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas sin mediación de establecimiento permanente situado en territorio español, cuando no resulte de aplicación otro párrafo de este artículo, en los siguientes casos:

1.o Cuando las actividades económicas sean realizadas en territorio español. No se considerarán obtenidos en territorio español los rendimientos derivados de la instalación o montaje de maquinaria o instalaciones procedentes del extranjero cuando tales operaciones se realicen por el proveedor de la maquinaria o instalaciones, y su importe no exceda del 20 por ciento del precio de adquisición de dichos elementos.(...)" Entiende la AN que de los datos se deduce que concurre tanto la existencia de un lugar fijo de negocios como de actuación a través de agente dependiente:

-Cadbury Industrial España ha realizado operaciones exclusivamente con CESA ( cláusula 9 del contrato de maquila). -Ha actuado bajo las instrucciones de CESA: sólo produce lo que se indique en el Plan de actuación de CESA, el personal de CESA puede acceder en cualquier momento ( cláusula 5 del contrato de maquila).. -Ha utilizado las instalaciones de las filiales, y no de forma ocasional, conforme a la cláusula 3.2 del contrato de maquila. -La titularidad de materias primas, envases y productos es de CESA (cláusula 14.1 del contrato de maquila). -La titularidad de los riesgos es de CESA, salvo los que deriven del incumplimiento por parte de las filiales de las instrucciones de CESA.

Condiciones semejantes se repiten en el contrato de distribución y de servicios ( folios 8 y 9 del acuerdo de liquidación, cláusulas 3.11, 5.2 y 6.3 entre otras).


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