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Directiva del impuesto mínimo: Consulta pública relativa al impuesto mínimo global en 31-12-2023

Actualizado: 27 oct 2023




España somete a consulta pública la transposición de la Directiva 2022/2523 relativa al impuesto mínimo global


El pasado 6 de marzo de 2023, el Ministerio de Hacienda publicó un documento de consulta pública relativo a la transposición de la Directiva de la UE por la que se aplican las normas del Pilar II (Directiva 2022/2523 del Consejo, de 14 de diciembre de 2022, "Directiva del Impuesto Mínimo").


DOCUMENTO SOMETIDO A CONSULTA PÚBLICA PREVIA SOBRE LA TRANSPOSICIÓN AL DERECHO ESPAÑOL DE LA DIRECTIVA (UE) 2022/2523 DEL CONSEJO DE 15 DE DICIEMBRE DE 2022 RELATIVA A LA GARANTÍA DE UN NIVEL MÍNIMO GLOBAL DE IMPOSICIÓN PARA LOS GRUPOS DE EMPRESAS MULTINACIONALES Y LOS GRUPOS NACIONALES DE GRAN MAGNITUD EN LA UNIÓN. (6/3/2023)


De conformidad con lo previsto en el artículo 133 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, en relación con el artículo 26.2 de la Ley 50/1997, de 27 de noviembre, del Gobierno, que, con el objetivo de mejorar la participación de los ciudadanos en el procedimiento de elaboración de normas con rango de ley, prevé la realización de una consulta pública con carácter previo a la elaboración del anteproyecto de ley, a través del portal de la web de la Administración competente, en la que se recabará la opinión de los sujetos y de las organizaciones más representativas potencialmente afectados por la futura norma acerca de:


a) Los problemas que se pretenden solucionar con la iniciativa.

b) La necesidad y oportunidad de su aprobación.

c) Los objetivos de la norma.

d) Las posibles soluciones alternativas regulatorias y no regulatorias


En cumplimiento de lo anterior y de acuerdo con lo dispuesto en la Orden PRE/1590/2016, de 3 de octubre, por la que se publica el Acuerdo de Consejo de Ministros de 30 de septiembre de 2016, por el que se dictan instrucciones para habilitar la participación pública en el proceso de elaboración normativa a través de los portales web de los departamentos ministeriales, los ciudadanos, organizaciones y asociaciones que así lo consideren, pueden hacer llegar sus comentarios hasta el 24 de marzo de 2023, a través del siguiente buzón de correo electrónico:

observaciones.proyectos@tributos.hacienda.gob.es


1.- Antecedentes


En los últimos años, la Unión Europea ha adoptado medidas para reforzar la lucha contra la planificación fiscal agresiva en el mercado interior entre las que se encuentran las directivas contra la elusión fiscal, Directiva (UE) 2016/1164 del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior y Directiva (UE) 2017/952 del Consejo, de 29 de mayo de 2017, por la que se modifica la Directiva (UE) 2016/1164 en lo que se refiere a las asimetrías híbridas con terceros países, conocidas como ATAD1 y ATAD2, respectivamente.


Estas directivas convirtieron en Derecho de la Unión Europea las recomendaciones formuladas por la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE) en el contexto de la iniciativa contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios (BEPS, por sus siglas en inglés).


En un esfuerzo continuado por poner fin a las prácticas fiscales de las empresas multinacionales que les permiten trasladar beneficios a países o territorios en los que no están sujetas a imposición o están sujetas a una imposición baja, la OCDE ha seguido desarrollando un conjunto de normas fiscales internacionales entre las que figuran aquellas que tienen por objetivo poner un límite a la competencia fiscal en relación con los tipos del Impuesto sobre Sociedades mediante el establecimiento de un nivel mínimo global de imposición para aquellos grupos multinacionales que tengan un importe de ingresos consolidados igual o superior a 750 millones de euros. Dicho objetivo político se ha traducido en el documento denominado “Desafíos fiscales derivados de la digitalización de la economía — Normas modelo contra la erosión de la base imponible (Pilar Dos)” (en lo sucesivo, «Normas modelo de la OCDE») aprobadas el 14 de diciembre de 2021 por el Marco Inclusivo de la OCDE/G20 sobre BEPS al que se adhirieron los Estados miembros de la Unión Europea.


2.- Problemas que se pretenden solucionar con la iniciativa


La Directiva (UE) 2022/2523 afronta la erosión de las bases imponibles causada por la localización o el desplazamiento de las rentas de las grandes empresas multinacionales y de los grupos nacionales de gran magnitud de la Unión a países o territorios de bajo nivel impositivo, considerando, a los efectos de la Directiva (UE) 2022/2523, que dicho nivel se da cuando las rentas están sometidas a un tipo efectivo de gravamen en los correspondientes países o territorios inferior al tipo mínimo global del 15%.


La transposición de los preceptos de la Directiva (UE) 2022/2523 a la normativa interna española evitará la erosión de las bases imponibles estableciendo el impuesto complementario que permita alcanzar el tipo mínimo global del 15% en las rentas de los contribuyentes a los que afecta dicha Directiva.


3.- Necesidad y oportunidad de su aprobación


Con este proyecto normativo se realiza la transposición de la Directiva (UE) 2022/2523, que obliga a los Estados miembros a adoptar y publicar las disposiciones normativas internas de transposición antes del 31 de diciembre de 2023 para que sean aplicables respecto de los períodos impositivos que se inicien a partir de dicho día.


Respondiendo a dicha necesidad, el Ministerio de Hacienda y Función Pública ha iniciado los trabajos de elaboración normativa dirigidos a dar completo cumplimiento al citado mandato de trasposición.


Por tanto, las normas respecto de las cuales se plantea la consulta pública pretenden afrontar el cumplimiento del mandato de transposición recogido en el artículo 56 de la Directiva (UE) 2022/2523, antes de 31 de diciembre de 2023.

4.- Objetivos de la norma


La norma transpondrá los preceptos de la Directiva (UE) 2022/2523. Seguidamente se analizan las principales características de la normativa a transponer siguiendo el orden de los capítulos de la Directiva (UE) 2022/2523:


4.1- Capítulo I. Disposiciones generales. Artículos 1 a 4.


La Directiva señala en su artículo 1 que su objeto es establecer una tributación efectiva mínima para los grupos multinacionales y para los grupos nacionales de gran magnitud mediante un impuesto complementario estructurado a través de las siguientes dos reglas interconectadas y de aplicación obligatoria en el orden señalado:


(i) Regla de inclusión de rentas (RIR)


(ii) Regla de beneficios insuficientemente gravados (RBIG)


En virtud de la regla de inclusión de rentas, la matriz residente en territorio español de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud estará obligada a calcular y pagar un impuesto complementario con respecto a las rentas que obtengan las entidades constitutivas del grupo con un nivel impositivo bajo.


En virtud de la regla de beneficios insuficientemente gravados, la entidad constitutiva de un grupo multinacional soportará la parte que le corresponda del impuesto complementario que no se aplicó mediante la regla de inclusión de rentas respecto de las entidades constitutivas del grupo con un bajo nivel impositivo. Así, la regla de beneficios insuficientemente gravados sirve de apoyo a la regla de inclusión de rentas mediante la reasignación de cualquier importe residual del impuesto complementario cuando la entidad matriz del grupo multinacional no pueda recaudar la totalidad del importe del impuesto complementario relativo a las entidades con un nivel impositivo bajo a través de la aplicación de la regla de inclusión de rentas.


4.2- Capítulo II. Regla de inclusión de rentas y regla de beneficios insuficientemente gravados. Artículos 5 a 14.


Los artículos 5 a 8 regulan la aplicación de las reglas de inclusión de rentas y de beneficios insuficientemente gravados en los casos de que haya una entidad matriz última en la Unión, una entidad matriz intermedia en la Unión, una entidad matriz intermedia en la Unión participada por una entidad matriz última excluida o una entidad matriz parcialmente participada en la Unión, respectivamente


4.3- Capítulo III. Cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles. Artículos 15 a 19.


De acuerdo con los artículos 15 y 16, las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva se obtienen practicando una serie de ajustes en las ganancias o pérdidas netas contables de dicha entidad en cada ejercicio fiscal, antes de realizar los ajustes de consolidación por eliminación de operaciones intragrupo, y determinadas de acuerdo con la norma de contabilidad utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última (con la posibilidad de utilizar una norma de contabilidad financiera aceptable o autorizada de la entidad constitutiva, en determinadas circunstancias).


4.4- Capítulo IV. Cálculo de los impuestos cubiertos ajustados. Artículos 20 a 25.


El capítulo IV define los “impuestos cubiertos” y regula las reglas para el cálculo de los “impuestos cubiertos ajustados” de una entidad constitutiva para un ejercicio fiscal, abordando el tratamiento de las diferencias temporales que surgen cuando las rentas tienen efectos contables y fiscales en ejercicios diferentes mediante la contabilidad de los impuestos diferidos


4.5- Capítulo V. Cálculo del tipo impositivo efectivo y del impuesto complementario.


Artículos 26 a 32. El cálculo del tipo impositivo efectivo de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud se determinará para cada país o territorio en cada ejercicio fiscal, con especialidades para las entidades apátridas, las entidades de inversión y las entidades constitutivas de propiedad minoritaria.


4.6- Capítulo VI. Normas especiales para la reestructuración empresarial y las estructuras de participación. Artículos 33 a 37.


Este capítulo contiene normas especiales para determinadas operaciones de reestructuración empresarial, como fusiones o escisiones, y para las transmisiones de activos y pasivos. Asimismo, contiene normas que abordan la aplicación de la Directiva a determinadas estructuras, en concreto, a las empresas en participación (joint ventures) y a los grupos de empresas multinacionales con múltiples entidades matrices.


4.7- Capítulo VII. Regímenes de neutralidad fiscal y de distribución. Artículos 38 a 43.


En este capítulo se establecen normas para aplicar las reglas generales de la Directiva a los denominados regímenes de neutralidad fiscal, en los que existe un único nivel de tributación, como son los regímenes de transparencia fiscal y los regímenes de distribución.


4.8- Capítulo VIII. Disposiciones administrativas. Artículos 44 a 46.


El artículo 44 impone la obligación de presentar una declaración informativa sobre el impuesto complementario a cada entidad constitutiva localizada en un Estado miembro, si bien esta obligación podrá ser cumplida por la denominada “entidad local designada” en relación con el resto de entidades constitutivas situadas en el mismo Estado miembro.


4.9- Capítulo IX. Disposiciones transitorias. Artículos 47 a 51.


El artículo 47 regula el tratamiento fiscal de los activos y los pasivos por impuestos diferidos y de los activos transmitidos durante la transición. El año de transición será el primero en el que el grupo multinacional o nacional de gran magnitud tenga que aplicar las reglas de la Directiva en un país o territorio. En la determinación del tipo efectivo de gravamen para ese año y los siguientes se tendrán en cuenta los activos y pasivos por impuestos diferidos reflejados en las cuentas financieras de las entidades constitutivas del país en el año de transición al menor valor entre el tipo mínimo global y el tipo impositivo nacional aplicable, con algunas especialidades.


4.10- Capítulo X. Disposiciones finales. Artículos 52 a 55.


El artículo 52 (evaluación de equivalencia) establece las condiciones que debe satisfacer la normativa de un tercer país para que pueda ser considerada como equivalente a una regla de inclusión de rentas admisible como la regulada en el capítulo II de la Directiva.


4.11- Relación con las Normas modelo de la OCDE


En diversos considerandos de la Directiva (UE) 2022/2523 se hace referencia a que los Estados miembros deben utilizar las «Normas modelo de la OCDE» así como las explicaciones y ejemplos de los documentos emitidos por el Marco Inclusivo de la OCDE/G20 sobre BEPS para la aplicación de las reglas GloBE como fuente de ilustración o interpretación de la Directiva, a fin de garantizar la coherencia en su aplicación en los distintos Estados miembros, en la medida en que dichas fuentes sean coherentes con la Directiva y con el Derecho de la Unión.


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